「企业筹建期间发生的开办费用应计入」筹建期间开办费的财税实践

推荐文章知识点:企业筹建期间发生的开办费计入，企业筹建期间发生的开办费计入

彭怀文

筹建期间开办费的财税实践

企业在正式前，企业通常有较长的筹备期。由于企业尚未进入正常生产经营阶段，筹备期间的开业费（以下简称开业费）不同于正常生产经营期间的税务和会计处理。

目前，我国企业会计主要适用于《企业会计准则》、《小企业会计准则》和《企业会计制度》。因此，餐饮行业企业根据企业规模和母公司或投资者的要求，可以有三种选择。

会计准则(制度)有三种，开办费会计有一些差异。整理总结如下:表1-2-01表

从上述三个制度(准则)的会计处理规定可以看出，《企业会计准则》与《小企业会计准则》的处理基本一致，费用发生时计入"管理费用"；企业会计制度的会计处理应先计入"长期待摊费用"，然后在开始生产经营的当月起计入开始生产经营的当月损益，借记"管理费用"科目。另外，计入"长期待摊费用"范围比企业会计准则和小企业会计准则宽，包括汇兑损益和固定资产清算损失。

1.《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接的通知》(国税函[2009]号。98)规定，企业所得税法实施前一年度未摊销的开办费可在2008年一次性扣除。《企业所得税法》未明确列为长期期待摊费用的，企业可以在开始经营之日一次性扣除，也可以按照《企业所得税法》关于长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得变更。

2.国家税务总局关于印发的〈企业所得税汇算清缴管理办法〉第三条通知(国税发[2009]79号)规定，纳税人从事生产经营（包括试生产经营），或者在纳税年度中间终止经营活动，无论是在减税、免税期间，无论盈亏，都应当按照企业所得税法及其实施条例和企业所得税最终结算的有关规定。

3.《企业所得税法》第十三条规定，计算应纳税所得额时，企业发生的下列费用作为长期摊销费用的，可以扣除：

(一)已全额提取折旧固定资产的改造费用；

(二)固定资产租赁改造费用；

(三)固定资产大修费用；

（4）其他费用应作为长期摊销费用（《企业所得税法实施条例》第七十条明确规定摊销期限不少于三年）。

《企业所得税法》及其实施条例对开办费税前扣除没有相关规定，上述规定仅与开办费有关"长期待摊费用"规定。显然，这里"长期待摊费用"《企业所得税法实施条例》第六十八条、第六十九条对《企业所得税法》第十三条的解释和说明，没有关于税前扣除的声明。由此可见，新税法对开办费的税前扣除至少在《企业所得税法实施条例》和《企业所得税法》中没有限制。

4.《关于实施企业所得税法若干税收问题的通知》（国家税务函[2010]79号）第七条规定，企业自生产经营年度起计算企业损益年度。企业在生产经营前的筹备活动中发生的筹备费用不得计算为当期损失，应当按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接的通知》（国家税务函[2009]号。98)第九条执行。

5.《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第五条规定，企业在筹建过程中发生的与筹建活动有关的业务招待费用，可按实际发生金额的60%计入企业筹建费用，并按有关规定在税前扣除;

1.那一年只是一个简单的筹备期

如果企业选择适用企业会计准则或小企业会计准则进行核算，损益必须反映在企业财务报表中，在筹备过程中必须是损失；在税收方面，根据[2009]79号和[2010]79号的规定，企业在筹备过程中不计算当期损益。

现在，企业税务登记后，税务管理制度必须要求企业所得税按时申报和汇算。企业应当按时申报，但不能直接按照财务报表申报，而是需要反映在企业财务报表中"管理费用"调整开办费:"账载金额"按财务报表数填写，"税收金额"全部调整为0。

如果选择适用于企业会计制度，则计入开办费"长期待摊费用"是的，财务报表未反映损益的，当年企业所得税申报时，应纳税所得额和税前扣除项可按0申报。

2.企业已进入简单经营年度，但涉及早期开业费

上一年度，企业已进入经营年度，但基于各种考虑，企业可以选择分期摊销的税务处理方法（如担心5年内前期损失较大）。因为会计的早期阶段已经进入了损益，因此，此时应增加增加相关费用。摊销费用金额不得低于税法规定的3年。

3.企业既有筹建期，又有经营期

如果发生这种情况，根据国税函[2010]79号的规定，当年计算为税收损益年，但可分为筹建和运营两个时间段，然后按照国税函[2009]98号第九条的规定执行，即企业仍存在选择问题，要么一次性，要么摊销不少于3年。当然，此时只需处理上述1和2的情况，但如果摊销计算时间仅根据运营期间的时间计算，然后进行调整。

根据国家税务总局2012年第15号公告，企业在筹建期间发生的与筹建活动有关的业务招待费，可按实际发生金额的60%计入企业筹建费，并按有关规定税前扣除；广告费和业务宣传费可按实际发生金额计入企业筹建费，并按有关规定税前扣除。

业务招待费按实际金额的60%直接计入开办费，不受营业收入的限制，并按开办费的处理方法（一次性扣除或计入长摊后年度扣除）。

应收取广告费和业务宣传费，由于其可以在以后年度扣除，待企业生产经营后，按规定扣除。

原《企业所得税暂行条例实施细则》第三十四条规定，开业费是指企业在筹备期间发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册费、不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息费用。但《企业所得税法》及其实施条例和企业所得税相关规范性文件没有明确规定企业筹备期开业费的内容，但原规定在实践中基本继承。会计费用的范围与税务费用的范围基本一致。

除国家税务总局2012年第15号公告涉及的业务招待费、广告费、业务宣传费的扣除标准外，其他相关费用也应符合税法的有关规定。超过税法标准的部分不能税前扣除，需要注意以下几点：

1.职工福利费：在职工工资的14%以内。

2.利息支出：

①国税函[2009]312号规定，企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本的，企业对外贷款产生的利息，相当于投资者实收资本与规定期限内应付资本之间的差额，不得扣除；

②财税[2008]号。121规定，向关联方支付利息投资及其权益投资比例和同期金融机构贷款利率水平，不得扣除超过债务比例和利率水平的部分利息支出。

③国税函[2009]777号规定，企业向股东或其他与企业有关的自然人借款的利息支出按财税[2008]121号办理；内部员工或其他人员借款的利息支出不得超过金融企业同期同类贷款利率计算的金额。

④《企业所得税实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出不得扣除同期同类贷款利率计算的金额。

3.工会经费:按实际工资2%拨付。

4.所有费用均应取得符合税法规定的票据，包括向自然人和关联方支付的利息。并代扣代缴相关税费。

超过税法规定标准的费用（包括固定资产折旧等），计入开业费用的，应当在开业费用一次性扣除或者分期摊销扣除时进行调整；超过税法规定标准的费用，资本化后计入相关资产，后期调整相关资产的税基。

目前，还没有明确规定筹备期的结束。不同企业在筹备期间的时间和经济活动是非常不同的。仅从经济业务的表现形式来看，很难有一个或多个具体的标准作为判断生产经营活动开始的依据，具体应根据企业的实际经营情况进行分析和判断。例如，商业企业和服务企业可以正式开业作为筹备期结束，工业企业可以从设备运行或第一次投料试生产作为筹备期结束，房地产企业筹备期结束日不得迟于第一个建设项目获得施工许可证之日。

国家税务总局发布的《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号)。《计税办法》第三十五条规定："个体工商户自申请营业执照之日起至生产经营之日，除取得固定资产、无形资产、汇兑损益、利息支出外，作为开业费用，个体工商户可选择生产经营一次性扣除，自生产经营月起不少于3年内摊销扣除，但一经选定，不得变更。生产经营之日是个体工商户取得第一次销售（经营）收入的日期。"

对于个人独资企业和合伙企业，《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的法律法规》（财税[2000]号。91)第六条规定，实施审计税收措施的，生产经营收入按个人工商个人所得税税收措施(试行） (注：自2015年起按个人工商个人所得税税收措施（国家税务总局令第35号发布）。

筹建期间餐饮企业发生的增值税进项税可以依法扣除。餐饮业在筹备过程中发生的费用较大，可以取得增值税专用发票的，应当在企业登记后及时向主管税务局登记为增值税一般纳税人，按照规定取得增值税专用发票，正式开业后扣除进项税。

因此，会计处理表1-2-01如果表格是一般纳税人，借方应在实际开办费发生时增加开办费"应交税费-应缴增值税(进项税)"。