结算实践：交易性金融资产持有收入的税收调整和填写

为您提供本文核心观点如下：交易性金融资产相关税费计入、交易性金融资产转让时按收益计算应纳的增值税计入

彭怀文

结算实践：交易性金融资产持有收入的税收调整和填写

彭怀文

交易性金融资产属于会计术语，税法统一称为投资资产。

本文专为《A105000纳税调整项目明细表"交易性金融资产"写作。因为国债利息收入等税法规定减免税收入不在《A105000本文暂时不涉及国债等减免税交易性金融资产。

1、交易性金融资产会计核算的内容

会计科目"交易性金融资产"根据《企业会计准则》第22号金融工具的确认和计量，会计内容可分为交易性金融资产和以公允价值计量并计入当期损益的金融资产。

《企业会计准则第22号-金融工具确认与计量》(2017版)第十九条规定，按照本准则第十七条分类为以摊销成本计量的金融资产，按照本准则第十八条分类为以公允价值计量的金融资产，其变更计入其他综合收益，企业应当将其分类为以公允价值计量并计入当期损益的金融资产。

金融资产或者金融负债符合下列条件之一的，表明企业持有或者承担金融负债的目的是交易性的：

(一)取得相关金融资产或承担相关金融负债的目的主要是在不久的将来出售或回购。

（2）相关金融资产或金融负债是集中管理的可识别金融工具组合的一部分，客观证据表明近期实际存在短期利润模式。

（3）相关金融资产或金融负债属于衍生工具。但除财务担保合同定义的衍生工具和指定为有效套期工具外。

（3）与交易性金融资产相关的重分类

金融资产分为以公允价值计量且计入当期损益的金融资产后，不能再分为其他类别的金融资产。

企业将以摊销成本计量的金融资产重新分类为以公允价值计量并计入当期损益的金融资产的，应当按照重新分类日资产的公允价值计量。原账面价值与公允价值的差额计入当期损益。

二、交易性金融资产取得税收差异

（一）交易性金融资产取得时的会计处理

借款:交易性金融资产-成本(公允价值)

投资收益(交易税)

应收股利(已宣布但未发放的现金股利)

应收利息(已到期但尚未收到的债券利息)

贷款：银行存款（实际支付）

(二)取得时的税务处理

作为资产，取得时的税务处理主要是指确定资产的计税基础。交易性金融资产作为投资资产的计税基础如下：

第七十一条 投资资产按照下列方法确定成本：

(1)以购买价格为成本通过支付现金获得的投资资产；

(2)以现金支付以外的方式取得的投资资产，以资产的公允价值和相关税费为成本。

（3）税收差异分析和税收调整

以公允价值计量并计入当期损益的金融资产时，会计与税收的差异反映在交易税的处理上。会计处理时，取得交易性金融资产的交易税计入当期损益（投资收益）；在税收处理中，交易税仍计入投资资产的税收基础。

如果交易性金融资产在当年取得并处置，所有交易在一年内完成，则无需纳税调整；如果交易性金融资产在当年取得后没有处置，而是夸大了年度，则需要调整初始交易税。

三、在持有交易性金融资产期间收到股息或利息的税收差异

(一)持有期间收到股息或利息的会计处理

1.收到未收到的现金股利或债券利息

借:银行存款

贷款：应收股息(或应收利息)

2.被投资单位宣布现金利息或资产负债表日计息

借款:应收股利(或应收利息)

贷款：投资收益

3.收到现金股利或债券利息

借:银行存款

贷款：应收股息(或应收利息)

(二)持有期间收到股息或者利息的税务处理

《企业所得税法实施条例》第十七条规定，除国务院财税主管部门另有规定外，股息、股息等股权投资收益应当按照被投资者作出利润分配决定的日期确认收入的实现

《企业所得税法实施条例》第十八条规定，利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现

(三)持有期间收到股息或利息的税收差异分析

分析交易性金融资产持有期间收到股息或利息的税收差异：

1.现金股利和债券利息在收到收到收到时已经宣布未收到的现金股利和债券利息

会计和税务都把现金股利和债券利息在收到收到收到时已经宣布未收到的现金股利和债券利息，作为前期垫资收回处理，均不作收入处理，故无税会差异。

2.投资收益确认时间的差异

对于股权投资，确认投资收益的时间点有点不一致，但一般来说，被投资单位决定利润分配和宣布现金股利分配不会有新年，所以没有区别。

债权投资需要区分分期付息和一次性付息。

债权投资分期付息，在每个会计期间确认投资收益，投资收益的实现也将根据合同约定的应付利息进行税务确认。如果两者在一年之间没有差异，则在一年之间存在差异。

对于一次性付息的债权投资，投资收益按照权责发生制在资产负债表日确认，投资收益的实现仍按合同约定的应付利息确认，存在税收差异。

3.免税收入存在税收差异

当有符合条件的免税收入时，会计确认收入，但免税，应减少应纳税所得额（本文暂不涉及）。

四、重分类为交易性交融资产的税收差异

企业将以摊销成本计量的金融资产重新分类为以公允价值计量并计入当期损益的金融资产的，应当按照重新分类日资产的公允价值计量。原账面价值与公允价值的差额计入当期损益。

(一)会计处理

借款：交易性金融资产

债权投资减值准备

公允价值变动损益(差额，可能在贷方）

贷款：债权投资

(二)税会差异分析

金融资产的重分类只是会计处理方法的变化，金融资产的税收基础没有变化，也没有实际的收益或损失。因此，会计确认的损益不会影响应纳税所得额，应进行纳税调整。

五、交易性金融资产期末计价的税收差异

(一)交易性金融资产期末计价的会计处理

在资产负债表日，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当根据其公允价值调整账面价值。会计处理如下：

1、公允价值>账面价值：

借款：交易性金融资产

贷款:公允价值变动损益(差额)

2、公允价值<账面价值：

借款:公允价值变动损益(差额)

贷款：交易性金融资产

(二)税务处理

交易性金融资产属于税法投资资产。《企业所得税法实施条例》第五十六条规定，以历史成本为计税基础，投资资产等资产。

所谓历史成本，是指企业取得资产时的实际支出。除国务院财税主管部门规定的损益可以确认外，企业持有期间资产的增值或减值不得调整资产的计税基础。

(三)税会差异分析

交易性金融资产在资产负债表日确认公允价值变动损益，影响利润；税法以历史成本为基础，不承认持有期间增值或减值的变化；因此，已计入当期利润的交易性金融资产变动损益需要纳税调整。

六、案例分析

【案例-1】20193月，立博公司通过上海证券交易所购买A公司股份1万股，每股10元，总价1万元，按规定支付交易金额0.6600元的交易0元。该股不打算长期持有。A2019年4月1日，公司宣布分配现金股利，0.55月10日发行元/股。A2019年12月31日，公司股票从每股10元跌至每股9.50元。

20197月1日通过公开市场购买B公司发行的债券1万元，面值1万元，票面利率9%，期限3年。债券每年7月1日至当年6月30日支付利息，自2019年7月1日起计算利息。债券不准备长期持有，分为交易性金融资产。2019年12月31日，债券公允价值1.1万元。

问题：2019年投资股票和债券的会计处理和纳税调整及填写

（1）股票投资的会计处理和税收差异分析

1.购买股票

借款：交易性金融资产-A股票 100000元

投资收益 600元

贷款：银行存款 100600元

2.宣布现金股利分配

借:应收股利 5000元

贷款:投资收益5000元

3.收到现金股利

借:银行存款 5000元

贷款:5000元应收股利

4.资产负债表日以公允价值计量，变更计入当期损益

借:公允价值变动损益 5000元

贷款：交易性金融资产-A股票公允价值变动 5000元

5.2019年度会计确认的收入=-600 5000-5000=-600元。

其中：初始计量损益-600元，持有期入5000元，公允价值变动-5000元。

6.股票投资的税收差异分析

(1)购买股票时，交易费用计入资产计税基础，无损益，应调整初始计量的投资收益。

(2)持有期间收到的股2个月，持有期收到的股利应与会计处理一致，无税会有所不同。

政策依据：《企业所得税法实施条例》第八十三条规定，符合条件的居民企业之间的股息、股息等股权投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益；股息、股息等股权投资收益不包括持有居民企业公开发行、上市流通的股的股足12个月的投资收益。

(3)资产计价调整在期末会计中，历史成本保持在税收上，期末计价变量应调整。

（2）债券投资的会计处理和税收差异分析

1.购入债券

借款：交易性金融资产-成本 100000元

贷款：银行存款 1万元

2.年底计提利息

借:4500元应收利息

贷款：投资收益 4245.28元

应交税费-待转销项税额 254.72元

(债券利息收入需按贷款服务征收增值税，如图15-2：

说明：1."(五)交易性金融资产初始投资调整&#

假定为一般纳税人)

3.资产负债表日公允价值变动损益

公允价值变动损益=110000-（100000 4500）=5500元

借款：交易性金融资产-公允价值变动 5500元

贷款:公允价值变动损益 5188.68元

应交税费-待转销项税额 311.32元

（债券转让需要按照转让金融商品计征增值税，假定为一般纳税人)

4.税务处理和税会差异分析

去年年底计提利息和公允价值变动损益与税收规定不同：税收按历史成本计价，利息收入按合同约定的付息时间确认。

因此，应调整会计确认的公允价值变动的损益和利息。

(三)填写2019年企业所得税申报表

第一步：填写《A105030投资收益15-1：

填报说明：1.账载金额9245.28=5000 4245.28；2.税收是股票的股息收入。

第二步：填写《A105000纳税调整项目明细表，

34;600元系A股票投资初始交易费用；2."（六）公允价值变动净损益"188.68元=A股票的公允价值变动损益-5000元+B债券的公允价值变动损益5188.68元。