扣缴义务人“扣而不缴”是否构成逃税罪

明税

作为扣缴义务人的单位或者个人，扣缴税款后必须依照法律、法规及时解缴，不得挪作他用，否则可能面临行政处罚和刑事处罚。

《税收征收管理法》规定了什么是逃税，以及逃税的后果——50%以上5倍以下的罚款。刑法规定了逃税罪，明确构成逃税罪的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。在日常税收风险管理中，笔者发现部分扣缴义务人没有意识到不缴纳扣缴税款的行政处罚和刑法律风险较大。本文结合案例，分析了司法机关起诉扣缴义务人是否构成逃税罪、扣缴义务人逃税标准、扣缴义务人是否适用初犯免责、扣缴义务人如何防范法律风险等热点问题。

扣缴义务人是否构成逃税罪

《税收征收管理法》第六十三条第一款明确了逃税的概念和处罚，规定纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、会计凭证，或者在账簿上多支出或者少收入，或者拒绝申报或者通过税务机关通知虚假纳税申报，不缴或少缴应纳税款的，是逃税。纳税人逃税的，税务机关应当追缴未缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款50%以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。本法第二款规定，扣缴义务人采取前款所列手段，不缴纳或者少缴扣缴或者少缴税款的，税务机关应当追缴不缴或者少缴的税款和滞纳金，并处不缴或者少缴税款50%以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

《刑法》第二百零一条规定，纳税人以欺骗、隐瞒手段申报虚假纳税或者不申报的，处三年以下有期徒刑或者拘役，处罚金；数额巨大，占应纳税额的30%以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，处罚金。

那么，扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报，拦截扣缴税款而不解缴，即扣除而不支付，能构成逃税罪吗？

那么，扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报，拦截扣缴税款而不解缴，即扣除而不支付，能构成逃税罪吗？

《刑法》第二百零一条第二款规定，扣缴义务人采取前款所列手段，不缴纳或者少缴扣缴税款的，依照前款的规定处罚。

也就是说，扣缴义务人通过欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，不缴纳或者少缴扣缴或者征税的，构成逃税罪，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。

实际案例判决体现了相关法律法规。

案例1：

被告孟作为良种有限责任公司的法定代表人，知道公司是扣缴义务人，但扣缴员工个人所得税，在个人所得税申报中隐瞒虚假纳税申报，不缴纳扣缴个人所得税379万元，用于公司生产经营。税务检查部门按照规定对某有限责任公司的有关违法行为进行了行政处罚，但公司仍未向税务机关缴纳扣缴的个人所得税。

检察机关在调查确定有关违法事实后，向法院提起公诉。2021年4月25日，法院判处被告单位某良种有限责任公司逃税罪，罚款190万元；被告孟犯逃税罪，判处有期徒刑2年零6个月，罚款20万元。

案例2：

在担任某德公司法定代表人期间，王指示会计人员将公司员工个人所得税申报为零，隐瞒已代扣员工个人所得税。经核算，某德公司偷逃个人所得税总额11.5万元。事发后，王某按照有关规定缴纳了税款和滞纳金。案件因涉嫌犯罪被移送司法机关。

一审法院以逃税罪判处王有期徒刑9个月，元。

王拒绝接受上诉。原被告王和辩护人辩称，原判决指示德国公司个人所得税零申报证据不足，逃税金额错误，不是公司直接负责的主管人员，犯罪后已向税务机关全额缴纳税款和罚款，应当依法免除刑罚。

二审法院认为，德国公司个人所得税零申报扣缴个人所得税汇总报告加盖公司公章，结合证人季、陈、范的证词，足以确定王参与公司管理，决定零申报员工个人所得税；原判决11.5万元；王确实在公安机关立案后缴纳11万元以上，占应纳税额的10%以上，原判决构成逃税罪不当。综上所述，二审法院不采纳上诉人和辩护人的辩护意见，认为原判决定罪准确，审判程序合法。鉴于王在犯罪后缴纳了税款和滞纳金，他应该受到较轻的处罚，但刑事责任不能免除。综上所述，二审法院不采纳上诉人和辩护人的辩护意见，认为原判决定罪准确，审判程序合法。鉴于王在犯罪后缴纳了税款和滞纳金，应给予较轻的处罚，但不能免除刑事责任。2016年6月16日，二审法院判处被告王逃税，判处有期徒刑7个月，罚款4万元。

扣缴义务人逃税申诉标准

刑法规定，纳税人逃税罪的标准是逃税金额大，占应纳税额的10%以上 比例双标准。那么，扣缴义务人也是如此吗？

2022年，最高人民检察院、公安部联合发布修订后的《关于公安机关管辖刑事案件立案起诉标准的规定(二)》(以下简称《立案起诉标准(二)》)。与标准相比，涉税部分刑事案件的起诉标准发生了显著变化。自2022年5月15日生效的《立案追诉标准(二)》。关于逃税罪，《立案起诉标准(二)》将逃税金额在5万元以上修改为逃税金额在10万元以上。

根据《刑法》第二百零一条和《立案追诉标准(二)》第五十二条的规定，逃税应当立案追诉，包括三种情形。一是纳税人采取欺骗、隐瞒虚假纳税申报或者不申报的手段，逃避纳税，金额超过10万元，占各税种应纳税总额的10%以上。税务机关依法发出追缴通知后，不缴纳应纳税款、滞纳金或者行政处罚；二是纳税人在五年内受到刑事处罚或者税务机关给予二次以上行政处罚，金额超过10万元，占各税种应纳税总额的10%以上；第三，扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段，不缴纳或者少缴扣缴或者已收税款，金额超过10万元。

由此可见，《立案起诉标准(二)》第三种情形是针对扣缴义务人的:扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段，不缴或者少缴扣缴少缴税款，金额超过10万元。

从中可以看出，立案起诉标准（2）的第三种情况是针对扣缴义务人：扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段，不支付或少缴扣缴、已收税款，金额超过10万元。这里只规定10万元以上的金额标准，没有比例标准。扣缴义务人不要求不缴或少缴扣缴税款，已缴税款占扣缴税款的10%以上。

也就是说，扣缴义务人逃税的立案起诉标准只要求不缴或少缴已扣税款，金额超过10万元，即金额单标准和纳税人的金额 双标准的比例明显不同。

扣缴义务人逃税能否初犯免责？

《刑法》不仅规定了对纳税人逃税罪的刑事处罚，而且明确了初犯免责，即初犯不追究刑事责任，反映了刑法的宽相济。虚假纳税申报或者不申报，以欺骗、隐瞒手段逃避纳税，金额超过10万元，占各税种应纳税总额的10%以上。税务机关依法发出追缴通知后，缴纳应纳税款、滞纳金、接受行政处罚的，不予追究刑事责任。当然，这里的行政处罚不仅要签署税务机关的行政处罚决定，还要及时足额缴纳罚款。

那么，扣缴义务人逃税能否适用初犯免责呢？

《刑法》第二百零一条第四款明确规定，税务机关依法发出追缴通知后，缴纳应纳税款和滞纳金的，不追究刑事责任。第一款的规定是针对纳税人的——纳税人采取欺骗、隐瞒虚假纳税申报或者不申报，逃避纳税金额大，占应纳税额的10%以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；金额巨大，占应纳税额的30%以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。”

也就是说，从刑法的规定来看，初犯免责只针对纳税人，不包括扣缴义务人。

税务机关依法发出追缴通知后，不缴纳应纳税款、滞纳金或者行政处罚；扣缴义务人没有这样的前提条件。

也就是说，扣缴义务人采取欺骗、隐瞒的手段，不缴纳或者少缴扣缴、纳税，金额超过10万元，即使税务机关缴纳税款、滞纳金、罚款后，也不能免除刑事责任。量刑只能作为从轻量刑和从宽处罚的情节。

从以上分析可以得出结论：扣缴义务人逃税不适用于初犯免责。

扣缴义务人如何防范法律风险？

综上所述，扣缴义务人应当注意防范未依法履行代扣代缴税款义务的法律风险。

首先，按照规定，扣缴义务人不依法履行扣缴义务的，税务机关处以扣缴、应收税款50%以上三倍以下的罚款；扣缴义务人采取虚假申报的方式，不缴纳或者少缴扣缴或者少缴税款的，处五十%以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

其次，扣缴义务人不适用初犯免责，即使税务机关出具追缴文件后及时缴纳税款、滞纳金、罚款，也不能免除刑事调查。

作为扣缴义务人的单位或者个人，扣缴税款后必须依照法律、法规及时解缴，不得挪作他用，否则可能面临行政处罚和刑事处罚。

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