个人所得税处理非货币性资产投资

摘要：非货币股权投资个人所得税和非货币资产投资个人所得税为个人所得税

彭怀文

个人所得税处理非货币性资产投资

彭怀文

个人投资非货币性资产，实际上两种交易的结合，一种交易是非货币性资产的外部转让，另一种是投资转让收入。因此，当个人发生非货币性资产外商投资业务时，财产转让的经济交易事项隐含在经济交易事项中，个人所得税应当按照税法规定的财产转让收入征收。

因此，个人以非货币性资产投资，需要在投资环节按照财产转让所得缴纳个人所得税；股权转让的，转让环节还需缴纳个人所得税，共两项个人所得税。

如果是技术成果投资入股，满足《财政部 国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第三条规定，只需要在股权转让时缴纳一道个人所得税。这是非货币资产对外投资中的特殊之处。

《财政部 国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）第五条明确，非货币性资产，是指现金、银行存款等货币性资产以外的资产，包括股权、不动产、技术发明成果以及其他形式的非货币性资产。

非货币性资产投资包括以非货币性资产出资设立新企业，以及以非货币性资产出资参与增发股票、股权置换、重组改制等投资行为的非货币性资产投资。

个人以非货币性资产投资取得被投资企业股权价值高于资产原值的部分，依照个人所得税法的规定，属于个人财产转让所得，应当缴纳个人所得税。但由于非货币性资产投资交易过程中没有或只有少量现金流，且大部分交易金额较大，纳税人可能缺乏足够的资金纳税。因此，为了鼓励和引导私人个人投资，国务院发布了《关于印发中国（上海）自由贸易试验区总体规划的通知》（国发[2013]号。38)批准上海自由贸易区试点非货币性资产投资分期缴纳个人所得税政策。

为进一步鼓励和引导私人个人投资，经国务院批准，2015年4月1日，将在上海自由贸易试验区试点的个人非货币性资产投资分期纳税政策推广至全国（即财税[2015]41号）。

个人以非货币性资产投资，属于个人同时转让非货币性资产和投资。个人转让非货币性资产的所得项目计算缴纳。

财税[2015]41号第二条第一款规定，个人投资非货币性资产的，应当按照评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减去资产原值和合理税费后的余额为应纳税所得额。

《国家税务总局关于个人非货币性资产投资个人所得税征管的公告》(国家税务总局公告2015年第20号)第四条进一步明确，纳税人非货币性资产投资应纳税所得额为非货币性资产转让收入减去资产原值和合理税费后的余额。

1.收入确认时间

财税[2015]41号第二条第二款规定，非货币性资产转让收入的实现应当在非货币性资产转让和被投资企业股权取得时确认。

2.资产原值

国家税务总局宣布，2015年第20号第五条规定，非货币性资产的原值是纳税人取得资产时的实际支出。

纳税人不能提供完整、准确的非货币性资产原值凭证，不能正确计算非货币性资产原值的，主管税务机关可以依法核实非货币性资产原值。

第七条纳税人以股权投资的，按照《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(国家税务总局公告2014年第67号发布)的有关规定执行股权原值确认等相关问题。

3.合理税费

根据国家税务总局2015年第20号第六条的规定，合理税费是指纳税人在非货币性资产投资过程中与资产转让有关的税费和合理费用。

经协商，张某和李某准备合作成立有限责任公司。张某以其在办公楼拥有的办公房地产按市场价值300万元出资，李某以现金200万元出资。

李的办公财产是他五年前购买的，当时的实际费用是120万元。假设财产转让给新成立的有限责任公司时，共缴纳评估费等税费30万元。

问题：李应缴纳个人所得税。

【分析】根据财税[2015]41号文件和国家税务总局公告2015年第20号的有关规定，李应缴纳个人所得税:（300-120-30）×20%=30万元。

1.纳税人

国家税务总局2015年第20号第一条规定，非货币性资产投资个人所得税以非货币性资产投资和被投资企业股权的个人为纳税人。

2.纳税地点

根据国家税务总局2015年第20号第三条的规定，非货币性资产投资产生的个人所得税分为三种情况：

(1)投资房地产

纳税人投资房地产的，以房地产所在地税务机关为主管税务机关。

(2)股权投资

纳税人投资企业股权的，以企业所在地税务机关为主管税务机关。

(三)投资其他非货币资产

纳税人投资其他非货币性资产的，以被投资企业所在地税务机关为主管税务机关。

1.分期缴纳的税法规定

财税[2015]41号第三条规定，个人应当自上述应税行为发生之日起下个月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性纳税困难的，可以合理确定分期纳税计划，并报主管税务机关备案。

分期付款的前提是纳税人难以一次性纳税。非货币性资产投资取得被投资企业股权和现金收入的，优先纳税。

还有需要注意的是“5个公历年度内（含）”不是指“周年”。例如，李某在2019年3月15日发生了一笔非货币性资产投资，应缴纳个人所得税，但是一次性缴税有困难。那么，李某可以根据自身的情况制定分期缴纳计划，在2019年至2023年这5个年度内分期缴税，最迟必须在2023年12月31日前缴清税款。在这里的2019年是算一个年度的，因此分期的时间是不能从2019年3月算到2024年3月的。

2.现金收入优先纳税

财税[2015]41号文件第四条规定，个人在非货币性资产投资交易过程中取得现金补充价格的，优先纳税；现金不足的部分可以分期支付。

个人在分期纳税期间转让上述全部或部分股权并取得现金收入的，优先缴纳尚未缴纳的税款。

3.制定、变更和备案分期纳税计划

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资个人所得税征管的公告》(国家税务总局公告2015年第20号，以下简称《20号公告》)第八条，纳税人非货币性资产投资需要分期缴纳个人所得税的，应当自取得被投资企业股权之日起下个月15日内制定纳税计划，并向主管税务机关提交《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》

20154月1日前发生的非货币性资产投资期限不超过5年，未纳税，需要分期缴纳个人所得税的，纳税人应当自本公告发布之日起30日内向主管税务机关办理分期纳税备案手续。

20公告第九条规定，纳税人在分期纳税期间提出变更原分期纳税计划的，应当重新制定分期纳税计划，并向主管税务机关提交《非货币性资产投资分期纳税个人所得税备案表》。

1.自行申报

20公告第二条规定，非货币性资产投资个人所得税由纳税人向主管税务机关申报缴纳。

2.申报纳税

20公告第十条规定，纳税人按照分期纳税计划向主管税务机关申报纳税时，应当提供《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》和本期前已缴纳个人所得税的纳税凭证。

20公告第十一条规定，纳税人在分期纳税期间转让股权的，应当自股权转让之日起下月15日内向主管税务机关申报纳税。

3.被投资企业的报告义务

虽然20号公告明确规定纳税人向税务机关申报非货币性资产投资个人所得税，被投资企业不是扣缴义务人，但被投资企业仍有报告义务。

20公告第十二条规定，被投资企业应当将纳税人在非货币性资产投资企业取得股权和分期纳税期间纳税人的股权变动，并在有关事项发生后15日内向主管税务机关报告，协助税务机关执行公务。